Forsinkelsesgebyr ved for sent innlevert årsregnskap

I klagen til ombudsmannen klaget stiftelsen, ved advokat A, på vedtaket om forsinkelsesgebyr. A mente at innsendingen av årsregnskap m.v. var komplett da det ble innsendt første gang, slik at Regnskapsregisteret ikke hadde hjemmel for å ilegge forsinkelsesgebyret på grunn av for sent innlevert årsregnskap. Det ble også klaget på at Kredittilsynet ikke hadde tatt uttrykkelig stilling til anførselen om at Regnskapsregisteret manglet hjemmel for å ilegge gebyret, men i stedet hadde behandlet klagen som en sak om ettergivelse av det ilagt gebyret.

Saken ble tatt opp med Kredittilsynet og det ble vist til sakens dokumenter, der det var gitt ulike begrunnelser for årsaken til at innsendingen fra X ikke ble ansett som komplett. Det ble stilt spørsmål ved om det var andre mangler ved den første innsendingen fra X den 2. juli 2007 enn at oversendelsesbrevet manglet. Det ble videre spurt om de manglende opplysningene eventuelt kunne finnes andre steder i dokumentene, og det ble bedt om en redegjørelse for bakgrunnen for kravet om oversendelsesbrev og for hvilken funksjon et slikt oversendelsesbrev tar sikte på å ha.

Videre ble det påpekt herfra at styrets årsmelding, revisjonsberetningen og årsregnskapet fulgte med den første innsending fra X. Under denne forutsetningen ble det stilt spørsmål om det forelå hjemmel for å ilegge gebyr etter regnskapsloven § 8-3 første ledd.

Det ble også bedt om en kommentar til at både Regnskapsregisteret og Kredittilsynet ut fra de tilsendte dokumentene syntes å ha behandlet klagesaken som en søknad om ettergivelse av allerede ilagt forsinkelsesgebyr, jf. regnskapsloven § 8-3 tredje ledd, til tross for at A i to brev hadde presisert at han mente Regnskapsregisteret manglet hjemmel for å ilegge gebyret. Kredittilsynet ble spurt om hvorfor klagen ble behandlet som en søknad om ettergivelse, og om hvilken betydning dette hadde hatt for behandlingen av saken og de vurderingene som var gjort.

Vedlagt svaret fra Kredittilsynet fulgte en uttalelse som Kredittilsynet hadde innhentet fra Regnskapsregisteret. Kredittilsynet anførte at tilsynets kompetanse var begrenset til å være klageorgan i saker om ettergivelse av forsinkelsesgebyr etter regnskapsloven § 8-3 tredje ledd, jf. forskriften § 8-3-3. Det ble videre vist til uttalelsen fra Regnskapsregisteret, om at innsendingen av dokumenter til Regnskapsregisteret ifølge regnskapsforskriften § 8-2-1 annet ledd skal vedlegges et oversendelsesbrev som blant annet angir dato for fastsettelsen av regnskapet, og at regnskapsregisteret ifølge forskriften § 8-2-3 kan fastsette nærmere krav til oversendelsen av regnskapet, herunder krav til undertegning av oversendelsesbrevet.

Regnskapsregisteret opplyste videre at det forelå praksis for å godta innsendinger selv om oversendelsesbrevet manglet, dersom opplysningene fremgikk andre steder i innsendingen. Det ble opplyst at det ikke var andre mangler ved den første innsending fra X, enn oversendelsesbrevet. Da det vedlagte brevet var undertegnet av A, var det kun datoen for fastsettelsen av årsregnskapet som manglet.

I brevet fra Regnskapsregisteret het det videre:

«Ileggelse av forsinkelsesgebyr er ikke et enkeltvedtak som kan påklages jf. regnskapsloven § 8-3 siste ledd siste punktum. Av det innsendte brevet fra A datert 27. september 2007 fremgår det ikke helt klart hva han mener, men han viser uttrykkelig til at det ikke er berettiget å ilegge forsinkelsesgebyr. Det tyder på at han mente å klage på denne ileggelsen. Regnskapsregisterets erfaring viser at de aller fleste som uttrykker seg på den måten egentlig mener å søke om å få forsinkelsesgebyret ettergitt. Regnskapsregisteret tolket derfor brevet slik at han mente å søke om å få ettergitt gebyret … .»

Regnskapsregisteret viste også til at det etter deres oppfatning foreligger hjemmel til å ilegge forsinkelsesgebyr så lenge det ikke er registrert et godkjent årsregnskap innen fristen, og at § 8-3 første ledd må ses i sammenheng med § 8-2 første ledd annet punktum om at det skal opplyses når årsregnskapet er fastsatt. Det ble også opplyst at selv om klagen fra A hadde blitt behandlet som en klage over hjemmelen for ileggelse, så ville den ikke ha ført frem, da også brudd på forskriftene er tilstrekkelig til å ilegge gebyr etter loven.

I et senere brev viste Kredittilsynet til at årsaken til at tilsynet hadde behandlet As klage som en ettergivelsessak, var at de hadde fått oversendt saken som klageinstans etter at Regnskapsregisteret ikke hadde funnet grunn til å ettergi gebyret, og gebyrileggelse ikke er enkeltvedtak.

A viste i senere brev bl.a. til at både styrets årsberetning og regnskapet, som fulgte den første innsendingen, var datert og undertegnet av styret, samt at revisors beretning var undertegnet og datert av revisor. Han pekte også på at selv om stiftelsesloven § 36 generelt gir adgang til at andre organer enn styret kan være stiftelsens øverste organ, hadde ikke X noen bestemmelser i sine vedtekter som satte inn et annet organ enn styret.

Spørsmålet om det foreligger hjemmel for å ilegge forsinkelsesgebyr utelukkende på grunn av bruddene på regnskapsforskriften §§ 8-2-1 og 8-2-3 ble deretter av prinsipielle grunner tatt opp med Finansdepartementet. Det ble i denne forbindelse vist til at disse forskriftsbestemmelsene er gitt med hjemmel i regnskapsloven § 8-2 fjerde ledd annet punktum, mens regnskapsloven § 8-3, som gir hjemmelen for å ilegge forsinkelsesgebyr, ikke har noen henvisning til krav om oversendelsesbrev.

Finansdepartementet svarte bl.a. at:

«Av regnskapsloven § 8-3 første ledd første punktum følger at forsinkelsesgebyr kan ilegges dersom årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning som skal sendes til Regnskapsregisteret ikke er avsendt før 1. august i året etter regnskapsåret. Det følger av regnskapsforskriften § 8-3-1 annet ledd tredje punktum at gebyr også kan ilegges dersom de innsendte dokumentene har mangler som gjør at de ikke kan godkjennes som årsregnskap mv. Bestemmelsen er fastsatt i medhold av regnskapsloven § 8-3 første ledd fjerde punktum.

Det er Finansdepartementets vurdering at formuleringen ”de innsendte dokumenter” i regnskapsforskriften § 8-3-1 annet ledd tredje punktum også omfatter oversendelsesbrev som nevnt i regnskapsforskriften § 8-2-1 og nærmere krav til oversendelsesbrevet fastsatt av registerfører i medhold av regnskapsforskriften § 8-2-3.»

Departementet viste videre til at Brønnøysundregistrene er forutsatt å føre en begrenset kontroll med de dokumentene som sendes inn til Regnskapsregisteret, og at de opplysningene som kreves i oversendelsesbrevet etter forskriftsbestemmelsene utgjør en vesentlig forutsetning for den begrensede formalkontrollen. Det ble opplyst at regelverket ble endret for nettopp å dekke behovene ved en formalkontroll. Departementet opplyste at bestemmelsen imidlertid ikke er til hinder for at det innsendte regnskapet registreres dersom Brønnøysundregistrene finner manglene så ubetydelige at de innsendte dokumentene likevel «kan godkjennes som årsregnskap».

Videre redegjorde departementet for behovet for sanksjoner når innsendingsplikten ikke overholdes. Dersom sanksjonsreglene skulle vise seg å få urimelige utslag i det enkelte tilfelle, var det departementets syn at dette heller burde repareres ved adgangen til helt eller delvis å ettergi det ilagte gebyret av særlige rimelighetsgrunner, heller enn å innsnevre virkeområdet til reglene om forsinkelsesgebyr.

Ved avslutningen av saken uttalte jeg:

«Hovedspørsmålene i saken er om Regnskapsregisteret hadde tilstrekkelig hjemmel for å ilegge forsinkelsesgebyr, og om forvaltningen skulle tatt stilling til klagerens anførsel om at Regnskapsregisteret manglet hjemmel for gebyrileggelse.

1. Behandlingen av klagen

I klagen hit er det anført at verken Regnskapsregisteret eller Kredittilsynet tok stilling til anførselen om at det ikke forelå hjemmel for ileggelse av forsinkelsesgebyr.

Som forklaring på at henvendelsene ikke ble behandlet som en klage over manglende hjemmel for gebyrileggelse, har Regnskapsregisteret i brev 14. oktober 2008 vist til at det ikke fremgikk helt klart i brevet 27. september 2007 hva klageren mente. Kredittilsynet har på sin side vist til at tilsynet ikke har formell kompetanse til å ta stilling til hjemmelsspørsmål, fordi tilsynet bare er klageorgan i saker som gjelder ettergivelse av forsinkelsesgebyr.

Hvorvidt klageren hadde krav på behandling av spørsmålet om manglende hjemmel beror på om det gikk tilstrekkelig klart frem av hans henvendelser til Regnskapsregisteret og Kredittilsynet at det var dette spørsmålet henvendelsene hans gjaldt.

Selv om klagerens første formulering om at det «ikke er berettiget å ilegge forsinkelsesgebyr», isolert sett kan tolkes på forskjellige måter, må anmodningen forstås i lys av senere henvendelser fra klageren. I klagen 22. november 2007 het det for eksempel i punkt 4 på side 2 at:

«Jeg kan ikke se at Regnskapsregisteret har hjemmel til i denne sak å ilegge noe forsinkelsesgebyr, all den stund et fullstendig regnskap for stiftelsen er kommet inn i god tid før fristens utløp».

Samlet sett etterlater ikke henvendelsene fra klageren noen tvil om at det er eventuell manglende hjemmel for gebyrileggelse hans henvendelser gjelder. Det er derfor kritikkverdig at Regnskapsregisteret uten videre antok at klageren mente å søke om ettergivelse fordi de flestehenvendelsene til registeret gjelder dette spørsmålet. Kredittilsynet må også kritiseres for ikke å ha oppfattet hva henvendelsene fra A gjaldt. Verken Regnskapsregisteret eller Kredittilsynet har gitt noen plausibel forklaring på denne feiltolkningen.

I svaret til ombudsmannen har Regnskapsregisteret også vist til regnskapsloven § 8-3 siste ledd siste punktum, der det fremgår at ileggelse av forsinkelsesgebyr ikke er et enkeltvedtak som kan påklages. Jeg forstår denne anførselen slik at Regnskapsregisteret mener at det på grunn av manglende klagerett heller ikke har noen plikt til å behandle en henvendelse om at gebyrileggelsen mangler hjemmel.

Dette er ingen holdbar tilnærming til spørsmålet. Dersom en borger som blir ilagt et gebyr stiller spørsmål ved selve grunnlaget for gebyrileggelsen, må forvaltningsorganet klart nok ha plikt til å ta stilling til dette, uavhengig av om det er tale om et enkeltvedtak med klagerett eller ikke. Dersom et gebyr ilegges uten at det finnes hjemmel for gebyret, vil gebyret uten videre falle bort. Alminnelige prinsipper om forsvarlig saksbehandling tilsier at forvaltningsorganet i et slikt tilfelle har plikt til å ta selvstendig stilling til hjemmelsspørsmålet. Eventuelt må organet henvende seg til det forvaltningsorganet som er ansvarlig for lovgivningen på området for å få veiledning. Det er grunn til å kritisere Regnskapsregisterets manglende behandling av hjemmelsspørsmålet.

Kredittilsynet har på sin side vist til at tilsynets rolle er begrenset til å være klageorgan i saker om ettergivelse. Dette forstår jeg slik at tilsynet mener at det ikke hadde kompetanse til å ta stilling til hjemmelsspørsmålet, og i brevet hit opplyser Kredittilsynet at riktig myndighet eventuelt må være Finansdepartementet som forskriftsmyndighet.

Det er riktig at Kredittilsynet ikke er klageorgan for vedtak som gjelder ileggelse av forsinkelsesgebyr, jf. regnskapsloven § 8-3 siste ledd siste punktum, der det fastslås at ileggelse av forsinkelsesgebyr ikke regnes som enkeltvedtak. Denne begrunnelsen kan imidlertid ikke gis som forklaring på hvorfor Kredittilsynet i stedet behandlet saken som en klage over manglende ettergivelse. Kredittilsynet har et selvstendig ansvar for sakens opplysning og for at saker som blir lagt frem for organet får en forsvarlig behandling. Slik jeg ser det, skulle Kredittilsynet i et tilfelle som dette ha sørget for å sende saken tilbake til Regnskapsregisteret med en anmodning om at hjemmelsspørsmålet ble behandlet på nytt, idet det ikke fremgikk at Regnskapsregisteret hadde tatt stilling til dette spørsmålet. Eventuelt burde Kredittilsynet av eget tiltak henvist spørsmålet videre til Finansdepartementet. Kredittilsynets behandling av saken må kritiseres.

Det følger av regnskapsloven § 8-3 første ledd første punktum, at dersom årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning, som skal sendes Regnskapsregisteret, ikke er avsendt før 1. august året etter regnskapsåret, skal den regnskapspliktige betale forsinkelsesgebyr inntil innsendingsplikten er oppfylt. Det er uomtvistet at den innsendingen X foretok innen fristen, oppfylte kravene om innsending av årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning.

Etter at klageren under behandlingen av saken fikk stadig skiftende begrunnelser for hvorfor innsendingen likevel ikke ble ansett komplett, har Regnskapsregisteret i brev hit 14. oktober 2008 bekreftet at det ikke var andre mangler ved innsendingen fra X enn at det manglet oversendelsesbrev. Det vedlagte brevet, datert 2. juli 2007, var imidlertid underskrevet av advokat A, og det var derfor bare opplysning om datoen for fastsettelsen av årsregnskapet som manglet i det vedlagte brevet.

Det sentrale spørsmålet er om regnskapsloven med tilhørende forskrift gir hjemmel for å ilegge forsinkelsesgebyr på grunn av mangler ved oversendelsesbrevet.

Offentlige inngrep i borgernes rettsstilling, herunder ileggelse av forsinkelsesgebyrer, krever hjemmel i lov, eller i bestemmelse gitt i medhold av lov (legalitetsprinsippet). Hvor strengt hjemmelskravet er, beror på vedtakets betydning, hvilket rettsgode det gripes inn i og hva formålet med inngrepet er. Forsinkelsesgebyr løper i inntil 26 uker, jf. regnskapsloven § 8-3 første ledd første punktum. Størrelsen på gebyret er knyttet til rettsgebyret, jf. regnskapsforskriften § 8-3-1, og kan maksimalt beløpe seg til 52 R, dvs. beløp av en ikke ubetydelig størrelse. Gebyrene har dessuten som formål å sikre at de regnskapspliktige sender inn regnskapene innenfor fristen, og er således ment som en sanksjon. Slike gebyrer må anses å ligge i kjernen av legalitetsprinsippet, og det må følgelig oppstilles et strengt hjemmelskrav.

Regnskapsloven § 8-2, som gir regler om innsending til Regnskapsregisteret, gir i fjerde ledd departementet hjemmel til å gi nærmere regler om innsending av regnskap. Slike regler er gitt i regnskapsforskriften § 8-2-1, der det blant annet heter at det ved innsending av regnskapet skal vedlegges et oversendelsesbrev med visse opplysninger. Ifølge Finansdepartementet er reglene om oversendelsesbrev en vesentlig forutsetning for den begrensede formalkontrollen med de dokumentene som sendes inn, som Regnskapsregisteret skal foreta.

Reglene om oversendelsesbrev må regnes som en ordensforskrift. Det er nok slik at overholdelse av plikten til å sende inn oversendelsesbrev er viktig for Regnskapsregisterets arbeid. Behovet for at oversendelsesbrev sendes inn er likevel klart nok ikke tilstrekkelig grunnlag for fastsettelse av forsinkelsesgebyr. Regnskapsloven § 8-2 inneholder ingen henvisning til at brudd på innsendingsreglene skal kunne føre til forsinkelsesgebyr, og denne bestemmelsen gir derfor ikke hjemmel for gebyrileggelsen.

Finansdepartementet har anført at det er regnskapsforskriften § 8-3-1 annet ledd tredje punktum, gitt med hjemmel i regnskapsloven § 8-3 første ledd fjerde punktum, som gir Regnskapsregistret hjemmel for å ilegge forsinkelsesgebyr på grunn av mangler ved oversendelsesbrevet.

Regnskapsloven § 8-3 første ledd har slik ordlyd:

«§ 8-3. Forsinkelsesgebyr

Dersom årsregnskap, årsberetning og revisjonsberetning som skal sendes til Regnskapsregisteret ikke er avsendt før 1. august i året etter regnskapsåret, skal den regnskapspliktige betale forsinkelsesgebyr inntil innsendingsplikten er oppfylt, men ikke for mer enn 26 uker. Er regnskapsåret avsluttet på en dato fra 1. januar til 30. juni, er fristen etter første punktum 1. februar. Forsinkelsesgebyr ved innsendingsplikt etter § 8-2 annet ledd påløper ikke før tidligst en måned etter at det utenlandske foretaket skal offentliggjøre årsregnskapet i henhold til reglene for dette i hjemstaten. Departementet kan i forskrift utsette fristene etter første og annet punktum med inntil en måned, og gi andre regler om forsinkelsesgebyr.»

Med hjemmel i regnskapsloven § 8-3 første ledd fjerde punktum er det i regnskapsforskriften gitt følgende bestemmelse:

«§ 8-3-1. Beregning av forsinkelsesgebyr

Forsinkelsesgebyret fastsettes til ett eller flere rettsgebyr (R) etter følgende satser:

1.        ett R pr. uke de første åtte uker

2.        to R pr. uke de neste ti uker

3.        deretter tre R pr. uke de neste åtte uker

Gebyret ilegges for hele uker slik at del av en uke regnes som full uke. Gebyr ilegges til årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen er mottatt av Regnskapsregisteret, men ikke for mer enn 26 uker. Dersom de innsendte dokumentene har mangler som gjør at de ikke kan godkjennes som årsregnskap mv., ilegges gebyr til manglene er rettet opp.»

Finansdepartementet har vist til at forskriften § 8-3-1 annet ledd tredje punktum gir adgang til å ilegge gebyr dersom «de innsendte dokumentene har mangler som gjør at de ikke kan godkjennes som årsregnskap mv.». Det er anført at bestemmelsen kan tolkes slik at begrepet «dokumenter» ikke bare omfatter de dokumentene som eksplisitt er nevnt i regnskapsloven 8-3 første ledd første punktum, men at begrepet også omfatter bl.a. oversendelsesbrev, jf. regnskapsforskriften § 8-2-3.